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sábado, 29 de diciembre de 2007

SISTEMA DEL RÉGIMEN DE RETENCIONES DEL IGV

SISTEMA DEL RÉGIMEN DE RETENCIONES DEL IGV
María Ina SUÁREZ CASTAÑEDA *
--------------------------------* Abogada. Estudios de Maestría en Tributación en la Escuela de Postgrado del Área de Ciencias Económicas de la Universidad Nacional de Trujillo.
La Administración Tributaria, con la finalidad de reducir los niveles de evasión tributaria del IGV, e incrementar la recaudación fiscal ha expedido el 19 de abril del 2002, la Resolución de Superintendencia N° 037-2002/SUNAT, que regula el régimen de retenciones del IGV aplicable a proveedores, respecto de operaciones gravadas con IGV, efectuadas a partir del 01 de junio del 2002.La Resolución, establece un mecanismo de percepción tributaria, aplicable a los proveedores en las operaciones de venta de bienes, primera venta de bienes inmuebles, prestación de servicios y contratos de construcción.Este sistema de retenciones se aplica automáticamente con el pago de la contraprestación en cabeza del comprador, constituyendo un mecanismo de percepción tributaria en las zonas angostas del proceso productivo(...)(1), buscando reducir los niveles de evasión tributaria del IGV y ampliar la base tributaria. Mediante la formalización de todas las operaciones gravadas con IGV, en todos los niveles de proceso de distribución, prestación y comercialización.
I. DEFINICIÓN DEL RÉGIMEN DE RETENCIÓN DE IGVEs el régimen por el cual el comprador, usuario o quien encarga la construcción designado como agente de retención se encuentra obligado a desviar en el momento del pago al proveedor domiciliado el 6% del importe total de la operación (incluido IGV) y depositarlo al fisco. El proveedor (vendedor, prestador del servicio, constructor) en su condición de contribuyente está obligado a soportar la retención con cargo a aplicar dicho monto contra el impuesto a pagar por concepto de IGV, o en su caso para solicitar su devolución.
II. ASPECTO TÉCNICO TRIBUTARIO: La inconstitucionalidad de la ResoluciónLa R.S. N° 037-2002/SUNAT, es una norma cuestionable porque las facultades delegadas a la Administración por el Código Tributario y por la misma Ley del IGV e ISC, resultarían violatorias del artículo 74° de la Constitución, que prescribe:Los tributos se crean, modifican o derogan, o se establece una exoneración, exclusivamente por ley o decreto legislativo en caso de delegación de facultades, salvo los aranceles y tasas, los cuales se regulan mediante decreto supremo. (...)El Estado, al ejercer la potestad tributaria, debe respetar los principios de reserva de la ley, y los de igualdad y respeto de los derechos fundamentales de la persona. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio.(...)No surten efectos las normas tributarias dictadas en violación de lo que establece el presente artículo.Respecto al Principio de Reserva de Ley. DINO JARACH, citado por SPISSO(2), precisa que los tributos se deben regular obligatoriamente por norma con rango de Ley, ello implica que sólo la Ley puede establecer la obligación tributaria y con ello sólo la Ley puede definir cuáles son los supuestos y elementos de la relación tributaria, dentro de los cuales incluye al hecho imponible, al sujeto pasivo, la materia imponible y la forma de determinación de la obligación tributaria.La Constitución del Perú no desarrolla el principio de Reserva de la Ley, sólo que precisa que los tributos se crean por Ley, de lo que se infiere que determinados elementos de la hipótesis descrita como hecho generador de la obligación tributaria están reservados a una norma con rango de ley, es decir, la ley tributaria debe contener la descripción hipotética del hecho generador de la obligación tributaria, además, los sujetos que deben concurrir a su cumplimiento y el elemento cuantificable de la obligación. Se determina al sujeto pasivo, quien ejecuta la hipótesis, o sobre el cual se produce el hecho generador, adquiriendo la calidad de deudor tributario como contribuyente; sin embargo este deudor tributario también puede tener la calidad de agente, responsable, responsable solidario, Por consiguiente, aunque la obligación tributaria nace a cargo del contribuyente, éste no se encuentra obligado al efectuar directamente los pagos a la Administración. Dicho pago puede realizarlo mediante su representante o por el responsable tributario. En este último caso solamente sucederá en dos momentos: de manera anticipada ( en el caso de los agentes de retención o percepción) o posteriormente (en el caso de los responsables solidarios).Responsable, es el sujeto que aunque no realice el hecho imponible, queda obligado al pago del tributo en virtud de un presupuesto contemplado en una norma, la determinación de responsable se establece legalmente y no por acuerdo de voluntades.. La Norma IV del Título Preliminar del Código Tributario considera como responsables a los agentes (de retención y percepción), y a los responsable solidarios.Los agentes, mediante una norma legal, son obligados a tomar el lugar del contribuyente en el pago del tributo ante la Administración. Retiene o percibe el monto que corresponde al fisco, previamente, para posteriormente efectuar el pago a la administración.Reponsable solidario, es aquel en virtud de una norma legal, está obligado a responder junto al contribuyente por el pago del tributo aunque no haya realizado el hecho imponible.En conclusión, siendo el deudor tributario (contribuyente, agente de retención, de percepción, responsable solidario), sujeto sobre el que recae la obligación tributaria, sea por que realice el hecho imponible o por que recae sobre él; y constituyendo un elemento esencial del tributo. Este deberá determinarse sólo por Ley o norma con rango de ley, por lo tanto la R. N° 37-2002/SUNAT, deviene en una infracción constitucional, atentatoria contra el principio de reserva de la Ley.Principio recogido en la Norma IV del Título Preliminar del Código Tributario: sólo por Ley o por Decreto Legislativo en el caso de delegación de facultades, se puede crear, modificar y suprimir tributos, establecer el hecho generador de la obligación, la base para su cálculo y la alícuota, estableciendo que las tarifas arancelarias y la cuantía de las tasas se regulan por Decreto Supremo. La disposición preliminar señalada, recoge el Principio de Legalidad y de Reserva de la Ley, que rige toda la materia tributaria y que tiene su inspiración y sustento en el Artículo setenticuatro de la Constitución Política, y que constriñe al Estado a ejercer su potestad tributaria con arreglo al mismo.
III. ÁMBITO MATERIAL DE APLICACIÓN DEL RÉGIMEN1. Operaciones sujetas a retenciónEs aplicable a los proveedores en las operaciones de venta de bienes, primera venta de bienes inmuebles, prestación de servicios y contratos de construcción, gravadas con el Impuesto General a las Ventas(3). Dichos proveedores están obligados a aceptar la retención. En la primera venta de inmuebles el 6% de retención, debería operar sólo sobre el valor de la edificación, excluyendo el valor del terreno el cual se calcula tomando el 50% del valor total de la venta (Reglamento de la Ley del IGV, Art. 5 num.9). Ello en razón de la propia naturaleza del régimen que al ser un régimen de retenciones del IGV debe afectar sólo a las operaciones gravadas.
2. Operaciones excluidas de la retención- No están sujetas a retención las operaciones de importación de bienes y utilización de servicios en el país prestados por sujetos no domiciliados, pues se entiende que, quien debe efectuar el pago del IGV, es la sujeto comprador, y no el la empresa que domicilia en el exterior.La exclusión de este régimen no es aplicable además a las operaciones sustentadas con las liquidaciones de compra y pólizas de adjudicación, las que seguirán regulándose conforme a lo dispuesto por el Reglamento de Comprobantes de Pago. en las cuales el comprador y el martillero, respectivamente proceden a retener el 18% del IGV ( R. Nº 37-2002-SUNAT, Art. 2 último párrafo)(4).- Los agentes de retención están exceptuados de la obligación de retener cuando el pago efectuado es igual o inferior a setecientos nuevos soles (S/. 700) y el monto de los comprobantes de pago involucrados no supera dicho importe. - Asimismo, no se efectuará la retención del IGV en las siguientes operaciones: En el caso de los retiros de bienes gravados con el IGV al ser operaciones a título gratuito en los cuales no existe pago alguno del comprador al vendedor, no procede retención. Por lo que en estos casos el contribuyente (proveedor) será el encargado de realizar el pago del IGV que corresponda a tales operaciones. Aquéllas realizadas con proveedores que tengan la calidad de buenos contribuyentes. Las realizadas con otros sujetos que tengan la condición de agente de retención. Aquéllas en las cuales se emitan los documentos a que se refiere el numeral 6.1. del Artículo 4° del Reglamento de Comprobantes de Pago. Aquéllas en las que se emita boletas de venta, ticket o cintas emitidas por máquinas registradoras, respecto de las cuales no se permita ejercer el derecho al crédito fiscal. De venta y prestación de servicios respecto de las cuales, conforme a lo dispuesto en el Artículo 7° del Reglamento de Comprobantes de Pago, no exista la obligación de otorgarlos: La transferencia de bienes o prestación de servicios a título gratuito efectuados por la Iglesia Católica y por las entidades pertenecientes al Sector Público Nacional, salvo las empresas conformantes de la actividad empresarial del estado. La transferencia de bienes por causa de muerte y por anticipo de legítima. Los ingresos que se perciban por las funciones de directores de empresas, albaceas, síndicos, gestores de negocios, mandatarios y regidores de municipalidades y actividades similares. La transferencia de bienes por medio de máquinas expendedoras automáticas accionadas por monedas de curso legal, siempre que dichas máquinas tengan un dispositivo lógico contador de unidades vendidas, debidamente identificado (marca, tipo, número de serie). Los aportes efectuados al Instituto Peruano de Seguridad Social (IPSS) por los asegurados potestativos, a que se refiere la Ley Nº 26790 -Ley de Modernización de la Seguridad Social en Salud- y su reglamento, siempre que los referidos aportes sean cancelados a través de las empresas del Sistema Financiero Nacional. Los servicios de seguridad originados en convenios con la Policía Nacional del Perú, prestados por sus miembros a entidades públicas o privadas, siempre que la retribución que por dichos servicios perciba cada uno de sus miembros en el transcurso de un mes calendario, no exceda de un cuarto (¼) de la UIT. Los servicios prestados a título gratuito por los sujetos a que se refiere el literal b) del numeral 6.1 del Artículo 4° de la Ley del IGV , así como los prestados a título oneroso por dichos sujetos a consumidores finales, salvo que el usuario exija la entrega del comprobante de pago respectivo, en cuyo caso deberá entregársele. Aquéllas en las cuales opere el Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno Central .
3. Alícuota a retenerseEl agente de retención deberá retener y pagar a la administración tributaria el 6% del importe de la operación sujeta a retención (incluido impuestos), lo que representa el 7.08% del valor de venta. La base imponible del IGV, está constituida por el valor de venta de bienes muebles, el total de la retribución en la prestación de servicios, el valor de construcción, ingreso percibido en la venta de inmuebles (con exclusión del valor del terreno), según el caso la suma total que queda obligado a pagar el adquirente del bien, usuario del servicio o quien encarga la construcción, estando excluido el importe del IGV.
El Art. 14 del TUO de la Ley del IGV, precisa como base imponible el valor de venta del bien, retribución por servicios, valor de construcción o venta del bien inmueble, según el caso, la suma total que queda obligado a pagar el adquirente del bien, usuario del servicio o quien encarga la construcción, esa suma está integrada por el valor total consignado en el comprobante de pago de los bienes, servicios o construcción, incluyendo los cargos que se efectúen por separado de aquél y aún cuando se originen en la prestación de servicios complementarios, en intereses devengados por el precio no pagado o en gasto de financiación de la operación.Cuando con motivo de la venta de bienes, la prestación de servicios gravados o el contrato de construcción se proporcione bienes muebles o servicios, el valor de éstos formará parte de la base imponible, aún cuando se encuentren exonerados o inafectos. También forman parte de la base imponible el Impuesto Selectivo al Consumo y otros tributos que afecten la producción, venta o prestación de servicios. En el servicio de alojamiento y expendio de comidas y bebidas, no forma parte de la base imponible, el recargo al consumo a que se refiere la Quinta Disposición Complementaria del Decreto Ley Nº 25988.No forman parte del valor de venta, de construcción o de los ingresos por servicios, en su caso, la diferencia de cambio que se genere entre el nacimiento de la obligación tributaria y el pago total o parcial del precio.La R. N° 37-2002/SUNAT, desnaturaliza el IGV, pues el porcentaje de retención es sobre la suma total que queda obligado a pagar el adquirente, representando el 7.08% del valor de la venta.Es así, que a suma total obligada a pagar el adquirente puede estar compuesto por conceptos que para el IGV, no resultan gravados, tales como las diferencias de cambio que se generen entre la fecha de nacimiento de la obligación tributaria y el pago total o parcial del precio, o el caso del recargo al consumo a que se refiere la Quinta Disposición Complementaria del Decreto Ley Nº 25988.
4. Operaciones en moneda extranjeraPara efectos del cálculo del monto de la retención, en las operaciones realizadas en moneda extranjera, la conversión a moneda nacional se efectuará al tipo de cambio promedio ponderado venta, publicado por la SBS en la fecha de pago, en caso de no publicado se utilizará el último tipo de cambio publicado. Sin embargo la Ley de IGV, excluye las diferencias de cambio que se generen entre el nacimiento de la obligación tributaria y el pago total o parcial del precio.
IV. ÁMBITO TEMPORAL. Oportunidad de la retenciónEl monto de retención de IGV se realizará, en el momento en que se realice el pago sea en forma parcial o total al proveedor, con prescindencia de la fecha en que se efectuó la operación gravada con el IGV, incluido el abono en cuenta o puesta a disposición los bienes o los documentos valorados.El Artículo 3º numeral 1, inc. c) del Reglamento de la Ley del IGV, establece que en relación al nacimiento de la obligación tributaria, se deberá tomar en cuenta la fecha en que se percibe un ingreso o retribución: la de pago o puesta a disposición de la contraprestación pactada, la fecha de vencimiento o aquélla en la que se haga efectivo un documento de crédito; lo que ocurra primero. Por tanto tratándose de pago efectuado mediante letra de cambio, constituyendo una promesa de pago, e instrumento de crédito, se hará efectiva la retención en la fecha en cuanto se produzca su pago, pues es recién allí donde puede disponer de ese título valor. Respecto al cheque, siendo una orden de pago, la sola entrega representa la puesta a disposición del monto a pagar a favor del beneficiario, debiendo retenerse el monto correspondiente a IGV.
V. ÁMBITO SUBJETIVO. 1. Agentes de Retención La designación de agentes de retención y la exclusión de alguno de ellos serán notificadas de acuerdo con lo dispuesto por el Artículo 104° del Código Tributario. Adicionalmente, la relación de agentes de retención designados, así como la lista de los sujetos excluidos como tales, también podrán ser difundidos por cualquier medio que se considere conveniente, incluida la página web de la SUNAT: www.sunat.gob.pe. La condición de agente de retención se acreditará mediante el Certificado de Agente de Retención, durante la vigencia señalada en el mismo, que entregará la SUNAT. Proveedores.El vendedor del bien mueble o inmueble, prestador del servicio o al que ejecuta los contratos de construcciones, en las operaciones gravadas con el IGV, está obligado a aceptar la retención por parte del Agente de retención.
VI.- OBLIGACIONES FORMALES PARA LOS PROVEEDORESLas obligaciones formales que deben cumplir los proveedores son las siguientes:
Declaración pago PDT IGV Renta mensual: el proveedor está obligado a efectuar la declaración y pago mensual del IGV utilizando el Programa de Declaración Telemática (PDT) del IGV Renta Mensual, Formulario Virtual 621, donde consignará el importe que se le hubiera retenido a los fines de su deducciones del impuesto a pagar (R. Nº 37-2002-SUNAT, Art. 10).
Cuenta IGV Retenido: el proveedor debe abrir una subcuenta denominada “IGV Retenido” dentro de la cuenta “Impuesto General a las Ventas”. En ella controlará las retenciones que le hubieren practicado, así como las compensaciones contra el impuesto a pagar ( R. Nº 37-2002-SUNAT, Art. 13, inc. b)
VII.- OBLIGACIONES FORMALES PARA LOS AGENTES DE RETENCIONES Las obligaciones formales para los agentes de retención del IGV son las siguientes:
Comprobante de retención: el agente de retención está obligado a entregar a su proveedor al momento de efectuar la retención un “Comprobante de Retención” cuyas características y requisitos están precisados en el art. 8 de la R. Nº 37-2002-SUNAT. La impresión de los comprobantes de retención debe ser autorizada por SUNAT a través del Formulario 816 o si la propia empresa desea emitir mediante sistema computarizado a través del Formulario 806.
Nueva columna en registro de compras: el agente de retención podrá abrir una columna en el Registro de Compras en la que registrará los comprobantes de pago por operaciones sujetas a retención y las notas de crédito y de débitos que las modifiquen (R. Nº 37-2002-SUNAT, art. 12 modificado por la R.S. 050-2002/SUNAT).
PDT agentes de retención: el agente de retención deberá efectuar la declaración y realizar el pago de las retenciones practicada en el período utilizando el PDT Agentes de Retención Formulario virtual 626. El PDT deberá presentarse aún cuando no se hubiera practicado retenciones en el período (R. Nº 37-2002-SUNAT, Art. 9 modificado por la R.S. 050-2002/SUNAT).
Cuenta “IGV Retenciones por pagar”: en este cuenta se controlará mensualmente las retenciones efectuadas a los proveedores y se contabilizarán los pagos efectuados a a la SUNAT (R. Nº 37-2002-SUNAT, Art. 13, inc. a).
(1)Revista Aele: Asesoramiento y Análisis Laboral S.A.C., Mayo 2002.(2) SPISSO,Rodolfo. Derecho Constitucional Tributario, Ediciones Palma, Buenos Aires, 1993, pág. 197(3) Art. 1°, de la R.N° 037-2002/SUNAT.- Para efecto de la presente resolución, se entiende por:a) IGV: Al Impuesto General a las Ventas e Impuesto de Promoción Municipal.b) Ley: Al Texto Unico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo Nº 055-99-EF y normas modificatorias.c) Agente de Retención: Al adquirente del bien mueble o inmueble, usuario del servicio o quien encarga la construcción, designado por la SUNAT de acuerdo al Artículo 3º de la presente resolución.d) Proveedor: Al vendedor del bien mueble o inmueble, prestador del servicio o al que ejecuta los contratos de construcción, en las operaciones gravadas con el IGV.e) Importe de la operación: A la suma total que queda obligado a pagar el adquirente, el usuario del servicio o quien encarga la construcción, incluido los tributos que graven la operación.f) Momento en que se realiza el pago: Al momento en que se efectúa la retribución parcial o total al Proveedor.Si la retribución se efectúa en especie, el pago se considerará realizado en el momento en que se entregue o ponga a disposición los bienes.En el caso de la compensación de acreencias el pago se considerará efectuado en la fecha en que ésta se realice.g) Reglamento de Comprobantes de Pago: Al reglamento aprobado por Resolución de Superintendencia Nº 007-99/SUNAT y normas modificatorias.h) RUC: Al Registro Unico de Contribuyentes creado por el Decreto Ley Nº 25734.i) PDT : Al Programa de Declaración Telemática - Sistema informático desarrollado por la SUNAT para la elaboración y presentación de la Declaración a través de formularios virtuales en reemplazo de los formularios físicos.Los términos que no tengan una definición especial en esta resolución tendrán el significado y alcances señalados en la Ley del IGV e ISC.Cuando se mencionen artículos sin indicar la norma a la que corresponden, se entenderán referidos a la presente resolución.
(4) Art.2 de la R.N° 037-2002-SUNAT.- La presente resolución regula el Régimen de Retenciones del IGV aplicable a los Proveedores en las operaciones de venta de bienes, primera venta de bienes inmuebles, prestación de servicios y contratos de construcción gravadas con dicho impuesto.Las notas de débito que modifiquen los comprobantes de pago emitidos por las operaciones a que se refiere el párrafo anterior serán tomadas en cuenta para efecto de este Régimen.Las notas de crédito emitidas por operaciones respecto de las cuales se efectuó la retención no darán lugar a una modificación de los importes retenidos, ni a su devolución por parte del Agente de Retención, sin perjuicio de que el IGV respectivo sea deducido del impuesto bruto mensual en el período correspondiente.Las referidas notas de crédito podrán aplicarse al Importe de las operaciones que aún no han sido objeto de retención.El Proveedor, que realice las operaciones mencionadas en el primer párrafo, está obligado a aceptar la retención establecida en la presente resolución.El Régimen de Retenciones no será de aplicación a las operaciones sustentadas con las liquidaciones de compra y pólizas de adjudicación, las mismas que seguirán regulándose conforme a lo dispuesto por el Reglamento de Comprobantes de Pago.